Ein deutscher Ausfuhrhändler erhält einen Exportauftrag für eine Arbeitsmaschine mit dem entsprechenden Antriebsmotor oder für eine – im einzelnen genau aufgeführte – maschinelle Einrichtung einer Fabrik oder für eine einzelne Maschine mit dem nötigen Zubehör. Er kauft, um konkurrenzfähig zu sein, die einzelnen Gegenstände jeweils bei den Spezialfabrikanten, also beispielsweise Arbeitsmaschine und Antriebsmotor bei verschiedenen Lieferanten. Das entspricht der Arbeitsteilung der modernen Wirtschaft und ist eine Handelsfunktion. Das Finanzamt indessen kommt in verschlungenen Gedankengängen oft genug zu dem Ergebnis, der Ausfuhrhändler habe sich mit dem Einkauf der einzelnen Teile bei verschiedenen Lieferanten bereits als Hersteller betätigt, und zieht daraus seine steuerlichen Konsequenzen.

Ausfuhrlieferungen sind umsatzsteuerfrei. Liefert der Hersteller nicht direkt ins Ausland, sondern an einen Ausfuhrhändler, so ist seine Lieferung als Inlandslieferung mit 4 v. H. umsatzsteuerpflichtig. Da es ein – wirtschaftlich notwendiger – Grundsatz des Umsatzsteuerrechts ist, den Export über den Ausfuhrhändler dem Direktexport in der umsatzsteuerlichen Belastung oder Entlastung gleichzustellen, hat der Ausfuhrhändler Anspruch auf Ausfuhrhändlervergütung, d. h. auf Rückgewähr der von ihm im Preis gezahlten Umsatzsteuer des Herstellers. Diese Ausfuhrhändlervergütung erhält er aber grundsätzlich nur, wenn er das Exportgut im Inland nicht bearbeitet. Anderenfalls gilt er als Hersteller. Eine Bearbeitung oder Verarbeitung liegt dann vor, wenn die Wesensart des Gegenstandes geändert wird, wenn also, wie es im Gesetz heißt, „durch die Behandlung des Gegenstandes nach der Verkehrsauffassung ein neues Verkehrsgut (ein Gegenstand anderer Marktgängigkeit) entsteht“.

Mit der Auslegung dieser Bestimmung hat sich eine umfangreiche Rechtsprechung befaßt. Sie hat dabei den Begriff der „steuerschädlichen“ Bearbeitung sehr weit gefaßt oder – anders ausgedrückt – die Schaffung eines neuen Verkehrsgutes schon bei geringfügigen Änderungen angenommen. Ein besonderer Anwendungsfall ist dabei das Zusammenfügen mehrerer Gegenstände zu einem neuen Ganzen (in der Fachsprache als Sachgesamtheit bezeichnet). In einem neueren Bundesfinanzhofsurteil wird beispielsweise entschieden, daß Geigen, Geigenbögen und Geigenkästen eine Sachgesamtheit (Violingarnituren) darstellen, ihr Zusammenstellen also eine „schädliche“ Bearbeitung sei. Die Finanzverwaltung hat diese Grundsätze übernommen und sie teilweise zu der eingangs erwähnten abstrusen Folgerung zugespitzt, daß nicht erst in dem körperlichen Zusammenfügen oder auch nur Zusammenbringen einzelner Gegenstände, sondern bereits in der geistig-organisatorischen Leistung ihres Einkaufs eine schädliche Bearbeitung liege.

Eine solche Auffassung entfernt sich von Sinn und Wortlaut des Gesetzes und wird kaum aufrechterhalten werden können. Aber auch abgesehen von ihr ist die Verwaltungspraxis zu überprüfen. Ob in der Bestellung und Lieferung einer Mehrzahl in funktionalem Zusammenhang stehender Gegenstände die Bestellung und Lieferung einer Mehrzahl von Gegenständen oder eine Sachgesamtheit liegt, darüber muß nach dem Gesetz die Verkehrsauffassung, das ist die Auffassung der beteiligten Wirtschaftskreise, entscheiden. Und zwar kommt es darauf an, was die Gegenstände beim Überschreiten der Grenze darstellen und nicht darauf, was beim ausländischen Abnehmer mit ihnen geschieht.

Unter volkswirtschaftlichem Aspekt ist es damit jedoch noch nicht getan. Der Ausfuhrhändler würde nämlich auch bei einer Korrektur der Verwaltungspraxis im Rahmen des Gesetzes vielfach die Ausfuhrhändlervergütung nicht erhalten, weil die Gegenstände bereits im Inland eine Sachgesamtheit bilden – und dann häufig nicht konkurrenzfähig sind, zumal auch sein Lieferant dagegen protestieren würde, wenn er die ertragsteuerlichen Vorteile des Ausfuhrförderungsgesetzes verlieren würde, die ihm nur zustehen, wenn er an einen Ausfuhrhändler liefert, der nicht „bearbeitet“. Bei der gestiegenen und steigenden Bedeutung des Exports von Maschinenanlagen, Einrichtungen und Aggregaten wäre das unerwünscht. Es muß in diesem Zusammenhang der Grundsatz des Umsatzsteuerrechts, das Exportgut von der umsatzsteuerlichen Vorbelastung möglichst freizustellen, verstärkt zur Geltung kommen. Die 1953 eingeführte Staffelung der Ausfuhrvergütung nach vier Stufen, und damit etwa nach dem Grad der umsatzsteuerlichen Vorbelastung, war bereits ein Schritt auf dem Weg zu diesem Ziel. Auf demselben Weg würde es liegen, wenn man den Begriff der steuerschädlichen Bearbeitung bei der Ausfuhr einengen würde. Entweder könnte man ihn generell neu fassen und ihn damit von dem alten Bearbeitungsbegriff lösen (der in erster Linie ja für die Steuervergünstigung im Großhandel von Bedeutung ist und da auch seine wirtschaftliche Berechtigung hat), oder man könnte die bereits bestehende Liste der steuerunschädlichen Bearbeitungsvorgänge erweitern. Die bevorstehende Steuerreform wäre eine geeignete Gelegenheit hierzu. SB